IRAP per gli avvocati

di Bruno Lo Giudice

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Queste, in sintesi, le risposte date ai quesiti posti dalle precedenti ordinanze n. 3870/2015[1] e n. 6330/2015[2] della stessa Corte di Cassazione sulle specifiche materie, mentre resta ancora in attesa di soluzione il dubbio sollevato con l’altra Ordinanza di rinvio alle SS.UU. - la n. 5040/2015 del 15.1-13.3.2015 - concernente la questione della tassazione ai fini Irap ove il contribuente si avvalga in modo non occasionale di lavoro altrui ovvero di personale con mansioni esclusivamente esecutive. Si tratta, in pratica, della problematica relativa al ruolo assegnato, ai fini della soggettività passiva Irap, al personale di segreteria o, comunque, a quello spesso impiegato part-time e con mere mansioni esecutive.
Come da molti commentatori è stato affermato sulla stampa quotidiana e su quella specializzata, si tratta di una "doccia fredda", piovuta sui professionisti e sugli stessi avvocati. In pratica è stato affermato che gli studi professionali associati, ivi compresi quelli organizzati nella forma della società semplice, sono soggetti all’Irap perché è da ritenere esclusa la possibilità di dimostrare l’inesistenza di una organizzazione autonoma, essendo la stessa insita nella forma associativa adottata per lo svolgimento dell’attività professionale. Ciò perché, in forza degli artt. 2, comma 1, e 3, comma 1, lett. c), D.Lgs. n. 446 del 1997:


 [1] Con Ord. n. 3870/2015 del 4.12.2014 - 25.2.3015 (Sez. VI) era stato sottoposto alle SS.UU. il quesito se dovesse o meno essere sottoposto ad Irap “il valore aggiunto prodotto sul territorio regionale” da attività di tipo professionale espletato nella veste giuridica societaria, ed in particolare da società semplice, anche quando il giudice avesse valutato non sussistente una “autonoma organizzazione” dei fattori produttivi.

 [2] Con Ord. n. 6330/2015 del 21.1.2015 - 27.3.2015 (Sez. VI) è stata sollevata la duplice questione volta prima a valutare la rilevanza, ai fini Irap, dello svolgimento in forma associata di un’attività libero-professionale e, poi, a scrutinare se ed in quale misura incidano le peculiarità insite nello svolgimento dell’attività medica in regime convenzionale con il S.S.N. in generale ed in quello di medicina di gruppo in particolare.


  • costituisce in ogni caso presupposto di imposta "l’attività esercitata dalle società e dagli enti";
  • sono soggetti passivi "le società semplici e quelle ad esse equiparate a norma dell’art. 5, comma 3" del TUIR, che esercitano arti e professioni.

Tali presupposti, invece, non si realizzerebbero per l’attività di medicina di gruppo - con il risultato della sua non assoggettabilità ad Irap - per via della sua non riconducibilità ad alcun tipo di società od ente di cui ai predetti artt. 2 e 3.
Un primo effetto delle sentenze appena intervenute è che nessuno dei soggetti svolgenti l’attività forense nelle forme della società semplice o di associazione senza personalità giuridica potrà più sottrarsi all’obbligo dell’assoggettamento ad Irap. Risulta del pari inequivocabile, dalle motivazioni delle due sentenze appena emesse, che resteranno assoggettate ad Irap anche le società tra professionisti (stp) disciplinate dall’art. 10, L. n. 183 del 2011.
Ciò detto va però evidenziato che sembrerebbe che l’avvocato, operante in una struttura organizzata, possa sempre continuare a dimostrare - per sottrarsi all’assoggettamento ad Irap - di avere offerto le sue prestazioni professionali senza avvalersi della struttura organizzata in cui è inquadrato. Su questo aspetto le due ricordate sentenze non hanno inciso, sicché può ritenersi che restino fermi i principi della giurisprudenza di legittimità enunciati in passato per sostenere che il professionista in genere, così come l’avvocato, ove sia nella possibilità di dimostrare la mancata utilizzazione della struttura di appartenenza, possa escludere che i relativi onorari percepiti debbano essere assoggettati ad Irap. In tal senso non sembrano superati i principi enunciati in passato dalla stessa Corte di Cassazione con le Sentt. n. 22386/2010, n. 24058/2009 e n. 22781/2009.


Per gli avvocati titolari di un proprio studio personale, inoltre, occorre operare un qualche ulteriore distinguo, in quanto resta sempre aperta la questione sollevata dalla citata Ordinanza n. 5040/2015 riguardante l’eventuale utilizzo di personale, alla quale si ritiene che debba essere aggiunta anche quella dell’utilizzazione di beni strumentali, sia materiali che immateriali, non eccedenti il minimo indispensabile per  l’esercizio dell’attività in assenza di una struttura organizzata di appartenenza.
Infatti, nella stessa Sent. n. 7291/2016 si legge che il gruppo medico preso in considerazione, quale regolamentato dall’art. 40, D.Lgs. n. 502 del 1992, si caratterizza, tra l’altro, per l’utilizzo nell’attività assistenziale senza per questo mettere in discussione il non assoggettamento ad Irap:

  • "dei supporti tecnologici e strumentali in spazi predestinati comuni";
  • "di eventuale personale di segreteria o infermieristico comune secondo un accordo interno".

In buona sostanza tali elementi sono stati ritenuti dalle SS.UU., con la sentenza emessa, del tutto irrilevanti sicché non è stata messa in discussione l’esclusione da Irap.
Si è quindi in presenza di una conclusione che non può non essere estesa anche agli avvocati, così come a tutti gli altri professionisti, imponendosi in tal modo l’esigenza di effettuare una serena ed obiettiva valutazione dell’effettiva incidenza sull’attività svolta in forma individuale sia di beni sia di collaborazioni lavorative da valutare nella loro natura ed entità.

Successive pronunce che non si conformassero a tali conclusioni, non potrebbero che confondere e disorientare i contribuenti, con buona pace delle funzioni di nomofilachia attraverso cui la Suprema Corte di Cassazione dovrebbe assicurare l’uniforme interpretazione del diritto.

Bruno Lo Giudice - Presidente UNCAT

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